税負担の公平性を考える：垂直的公平性と水平的公平性の基本原則と現代税制への応用
はじめに：税の公平性が問われる理由
税制を議論する上で、「公平性」は常に中心的な概念として存在します。税負担の公平性は、納税者が税を納めることへの納得感や、ひいては社会全体の安定に深く関わるため、その実現は極めて重要であると考えられています。税務の実務に携わる皆様も、日々の業務の中で税制の公平性について疑問を抱いたり、顧客からその意図を問われたりすることがあるかもしれません。
本稿では、税負担の公平性を考える上で不可欠とされる二つの基本的な原則、すなわち「垂直的公平性」と「水平的公平性」について、その概念を掘り下げて解説します。さらに、これらの原則が現代日本の税制にどのように適用されているのか、またその適用がどのような課題を抱えているのかについても考察してまいります。
税の公平性の基本概念
税の公平性とは、端的に言えば「誰が、どのような基準で、どれだけの税を負担すべきか」という問いに対する回答です。この概念は、主に以下の二つの原則によって具体化されます。
- 応能負担原則（Ability-to-Pay Principle）：納税者の経済的能力に応じて税を負担すべきであるという考え方です。所得や資産が多い者ほど、より多くの税を負担すべきであるという考え方の根幹をなします。
- 受益者負担原則（Benefit Principle）：政府からの公共サービスや便益を受けた者が、その恩恵の程度に応じて税を負担すべきであるという考え方です。特定のインフラ整備に対する課税などがこれに該当する場合があります。
税制設計においては、これらの原則を踏まえつつ、社会全体の効率性や安定性も考慮に入れる必要がありますが、中でも応能負担原則は、現代の所得税や法人税において特に重視される傾向にあります。
垂直的公平性：負担能力に応じた負担の実現
垂直的公平性とは、「負担能力の異なる者は、異なる税額を負担すべきである」という考え方です。具体的には、所得や資産といった負担能力が高い者ほど、より高い比率で税を負担すべきであるという応能負担原則の考え方を強く反映しています。
垂直的公平性の実践：累進課税
この原則を最も典型的に体現しているのが、所得税における「累進課税制度」です。累進課税では、所得が増加するにつれて税率も段階的に高くなるように設計されています。これにより、高所得者ほど所得に占める税額の割合（実効税率）が高くなり、結果として低所得者との間で税負担の「垂直的」な格差が生まれます。
例：所得税の累進課税
| 課税所得 | 税率 | | :------- | :------- | | 〜195万円 | 5% | | 〜330万円 | 10% | | 〜695万円 | 20% | | （中略） | （中略） | | 4,000万円超 | 45% |
この制度は、所得再分配機能を通じて経済格差の是正にも寄与すると考えられています。
垂直的公平性の課題
一方で、垂直的公平性の実現にはいくつかの課題も指摘されています。
- 税率構造の議論: 累進税率をどこまで引き上げるべきか、最高税率の設定は適切かといった議論は常に存在します。過度な累進性は、経済活動のインセンティブを阻害する可能性も指摘されます。
- 所得の捕捉: 高所得者の所得が適切に捕捉されず、課税逃れが発生すると、垂直的公平性が損なわれる恐れがあります。
水平的公平性：同じ状況なら同じ負担
水平的公平性とは、「負担能力が同じ者は、同じ税額を負担すべきである」という考え方です。これは、類似の経済状態にある納税者間では、その税負担が同等であるべきだという原則を示しています。
水平的公平性の実践：控除・特例措置
この原則は、所得税における各種「所得控除」や「税額控除」などの制度に見て取ることができます。例えば、特定の支出（医療費や生命保険料など）や家族構成（扶養親族の有無）に応じて控除が認められるのは、同じ所得を持つ納税者であっても、個々の経済的・社会的状況が異なるため、実質的な負担能力が異なると考えられるからです。これらの控除は、実質的な負担能力に応じた税負担の調整を図り、水平的公平性を確保することを目的としています。
例：所得控除の例
- 医療費控除: 高額な医療費を支出した納税者の負担能力は、同じ所得でも医療費支出がない納税者より低いとみなされるため、税負担が軽減されます。
- 扶養控除: 扶養親族がいる納税者の負担能力は、いない納税者よりも低いとみなされ、税負担が軽減されます。
水平的公平性の課題
水平的公平性の確保もまた、いくつかの課題を抱えています。
- 「類似の経済状況」の定義の難しさ: 納税者の「類似の経済状況」を客観的かつ公平に定義することは非常に困難です。何をもって同じ負担能力とみなすかは、社会の価値観によって変動し得ます。
- 控除の複雑化と歪み: 各種の控除制度は水平的公平性を追求する一方で、税制を複雑にし、場合によっては特定の層に不公平感を与える原因となることもあります。また、控除制度が租税回避の手段として利用されるリスクも存在します。
- 消費税における逆進性: 消費税は、所得に関わらず一律の税率で課されるため、所得に対する税負担割合が低所得者ほど高くなる「逆進性」という特性を持っています。これは、所得が同じでも消費支出の多い層と少ない層で負担が異なる、という水平的公平性の観点、そして負担能力に応じた負担という垂直的公平性の観点からも、議論の対象となっています。軽減税率制度の導入は、この逆進性緩和策の一つと位置付けられています。
二つの公平性の相互作用と調和の難しさ
垂直的公平性と水平的公平性は、税制の根幹をなす重要な原則ですが、両者は常に調和するとは限りません。ある原則を追求することが、もう一方の原則を犠牲にする可能性も存在します。
例えば、垂直的公平性を極端に追求し、高所得者への累進税率を大幅に引き上げた場合、特定の所得水準で税負担が急増することで、その所得層の間で実質的な水平的公平性が損なわれるという議論が生じることもあります。また、特定の政策目的のために設けられた控除や特例措置が、垂直的公平性（所得再分配）の効果を弱める可能性も指摘されます。
現代の税制設計においては、これら二つの公平性の原則をいかにバランス良く実現するかが、政策立案者にとっての大きな課題となっています。税制改正の議論においては、常にこの両原則の兼ね合いが考慮され、様々な利害関係者の間で調整が図られています。
現代税制における公平性確保への挑戦
現代社会はグローバル化、情報化が進み、所得の形態も多様化しています。このような環境下で税の公平性を確保することは、ますます複雑な課題となっています。
- グローバル化と国際課税: 国際的な所得移転や多国籍企業の租税回避は、国内税制の垂直的・水平的公平性を損なう大きな要因です。国際的な課税ルールや情報交換の強化は、この問題に対処するための重要な取り組みです。
- デジタル経済への対応: デジタルサービスやプラットフォーム経済の台頭は、既存の課税原則では捕捉しきれない新たな所得源を生み出しており、これらに対する公平な課税のあり方が模索されています。
- 税制の透明性と簡素化: 複雑な税制は、納税者間の情報格差を生み、結果として公平性を損なう可能性があります。税制の透明性を高め、理解しやすい形に簡素化することは、水平的公平性を確保する上でも重要です。
まとめと今後の展望
本稿では、税負担の公平性を考える上で不可欠な「垂直的公平性」と「水平的公平性」という二つの基本原則について解説しました。垂直的公平性は所得や負担能力に応じた異なる負担を、水平的公平性は同じ状況における同等の負担を目指すものです。これらは累進課税や各種控除制度を通じて現代税制に深く組み込まれていますが、その実現には常に様々な課題が伴います。
税制は社会の変化に応じて常に進化を続けるものであり、公平性の追求もまた、終わりのない挑戦であると言えます。税務の実務に携わる皆様にとって、これらの理論的背景を理解することは、日々の業務における複雑な税務問題の根本を捉え、顧客へのより深い洞察を提供するための基盤となるでしょう。今後も税制の議論がどのように進展していくのか、注目していくことが重要であると考えられます。